DRS 22 - Konzerneigenkapital

• Verabschiedung durch das Deutsche Rechnungslegungs Standards Committee (DRSC) am 25. September 2015. Bekanntmachung der deutschsprachigen Fassung gem. § 342 Abs. 2 HGB durch das Bundesministerium der Justiz am 23. Februar 2016.
• Verabschiedung der geänderten Fassung der Tz. 5 durch das Deutsche Rechnungslegungs Standards Committee (DRSC) am 22. September 2017. Bekanntmachung der deutschsprachigen Fassung gem. § 342 Abs. 2 HGB durch das Bundesministerium der Justiz und für Verbraucherschutz am 04. Dezember 2017 (BAnz AT 04.12.2017 B1).

Dieser Standard regelt die Darstellung der Zusammensetzung und der Entwicklung des Konzerneigenkapitals im Konzerneigenkapitalspiegel gemäß § 297 Abs. 1 HGB. Er konkretisiert zudem die handelsrechtlichen Vorschriften zu ausgewählten Posten des Konzerneigenkapitals.

Er gilt für alle Mutterunternehmen, die einen Konzernabschluss nach HGB oder PublG aufzustellen haben. Unternehmen, die ihren Jahresabschluss um einen Eigenkapitalspiegel zu erweitern haben oder freiwillig einen Eigenkapitalspiegel aufstellen, wird empfohlen, dies in Übereinstimmung mit diesem Standard zu tun.

Die Darstellung hat im Konzerneigenkapitalspiegel gesondert für das Mutterunternehmen und die anderen Gesellschafter zu erfolgen. Für die Aufstellung des Konzerneigenkapitalspiegels ist das in der Anlage 1 (für Kapitalgesellschaften)  bzw. in der Anlage 2 (für Personenhandelsgesellschaften) zu diesem Standard enthaltene Schema zu beachten, sofern die dargestellten Sachverhalte gegeben sind; § 265 Abs. 8 i.V.m. § 298 Abs. 1 HGB bleibt davon unberührt.

Für das Mutterunternehmen in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft ist grundsätzlich die Entwicklung folgender Posten des Konzerneigenkapitals darzustellen: Gezeichnetes Kapital, Eigene Anteile, Nicht eingeforderte ausstehende Einlagen, Kapitalrücklage, Gewinnrücklagen, Gewinnvortrag/Verlustvortrag, Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag sowie Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung, soweit diese auf die Gesellschafter des Mutterunternehmens entfallen, sowie Nicht beherrschende Anteile.

Die Posten des Konzerneigenkapitalspiegels von Mutterunternehmen in der Rechtsform einer Personenhandelsgesellschaft umfassen Kapitalanteile, Rücklagen (sofern relevant), Gewinnvortrag/Verlustvortrag, Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag, Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung sowie Nicht beherrschende Anteile.

Die Struktur des Konzerneigenkapitalspiegels bestimmt sich stets nach der Rechtsform des Mutterunternehmens.

Für nicht beherrschende Anteile wird empfohlen, die auf sie entfallenden Teile von Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag und Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung gesondert darzustellen.

Grundlage des Konzerneigenkapitalspiegels ist die Buchführung bzw. der daraus nach den handelsrechtlichen Grundsätzen abgeleitete Konzernabschluss. Die Bestandsposten des Konzerneigenkapitalspiegels müssen mit den entsprechenden Posten der Konzernbilanz abstimmbar sein.

Die Veränderungen des Konzerneigenkapitals sind unsaldiert auszuweisen.

Im Standard werden ausgewählte, nicht gesetzlich geregelte oder auslegungsbedürftige Themenbereiche adressiert, die eine Auswirkung auf die Darstellung des Konzerneigenkapitals haben. Dies betrifft insbesondere die bilanzielle Behandlung eigener Anteile und Rückbeteiligungen im Konzernabschluss sowie die Besonderheiten der Darstellung des Konzerneigenkapitals bei Personenhandelsgesellschaften i.S.d. § 264a HGB. Dabei stehen im Standard die Fragen des Ausweises im Vordergrund.

Hinsichtlich der Bilanzierung eigener Anteile werden im Standard insbesondere Fragen der Rücklagenverrechnung beim Erwerb und bei der Veräußerung eigener Anteile behandelt. Dabei wird die Besonderheit des Konzernabschlusses im Vergleich zum Jahresabschluss, nämlich die fehlende Ausschüttungsbemessungsfunktion, berücksichtigt. So stellt der Standard z.B. klar, dass die Verrechnung des Unterschiedsbetrags zwischen dem Nennwert oder dem rechnerischen Wert und den Anschaffungskosten eigener Anteile im Konzernabschluss nach § 272 Abs. 1a i.V.m. § 298 Abs. 1 HGB nicht auf die frei verfügbaren Rücklagen beschränkt ist. Ferner schreibt der Standard die Beachtung des Grundsatzes der Stetigkeit bei der Rücklagenverrechnung nach § 272 Abs. 1a und 1b i.V.m. § 298 Abs. 1 HGB vor.

Von den im Standard enthaltenen Regelungen zum Ausweis des Konzerneigenkapitals bei Personenhandelsgesellschaften i.S.d. § 264a HGB ist insbesondere die Frage der Darstellung der Ergebnisse des Mutterunternehmens und der in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen im Konzernabschluss einer Personenhandelsgesellschaft von Bedeutung. Der Standard regelt, dass die Kapitalanteile der Gesellschafter und die Verbindlichkeiten gegenüber den Kommanditisten im Konzernabschluss eines Mutterunternehmens in der Rechtsform einer Personenhandelsgesellschaft in gleicher Höhe wie in seinem Jahresabschluss auszuweisen sind. Diese Vorgehensweise wird im Standard ausführlich behandelt, in der Begründung zum Standard erläutert und in der Anlage 3 zum Standard anhand von Beispielen veranschaulicht.

Dieser Standard ist erstmals zu beachten für nach dem 31. Dezember 2016 beginnende Geschäftsjahre. Eine frühere vollumfängliche Anwendung ist zulässig und wird empfohlen.