140. DSR-Sitzung

Der DSR diskutiert zum ED/2009/12 Financial Instruments: Amortised Cost and Impairment zunächst die grundsätzlichen Vor- und Nachteile des incurred loss-Ansatzes im Vergleich zu einem expected loss-Ansatz.

Wenngleich der expected loss-Ansatz insbesondere vor dem Hintergrund der Finanzmarktkrise als die konzeptionell vorzuziehende Variante angesehen wird, können sich bei ihrer praktischen Anwendung nach Auffassung des DSR bei der Ermittlung der erwarteten zukünftigen Zahlungsströme erhebliche Schwierigkeiten ergeben. Kritisch sieht der DSR, dass diesem Ansatz ein Konzept der Berücksichtigung künftiger Ereignisse zugrunde liegt, dass sich in anderen Standards nicht findet.

Der DSR ist weiterhin der Auffassung, dass die praktische Umsetzung des expected loss-Ansatzes zu keinen bedeutenden Unterschieden im Vergleich zu einem Festhalten am incurred loss-Ansatz führen würde, da sich in IAS 39 bereits heute Elemente des expected loss-Ansatzes in  finden (insbesondere bei einer Wertminderungsbeurteilung für mehrere, zu einer Gruppe zusammengefasster finanzieller Vermögenswerte, sog. incurred but not identified).

Nach Abwägung der identifizierten Vor- und Nachteile vertritt der DSR die Auffassung, dass der IASB in Erwägung ziehen sollte, am incurred loss-Ansatz festzuhalten, da nur marginale Vorteile im Hinblick auf vorhandene Risikopuffer zu Beginn einer Krise zu erwarten sind. Dem steht ein nicht zu unterschätzender Implementierungsaufwand gegenüber.

Den vorgeschlagenen praktischen Erleichterungen (ED.B15) steht der DSR kritisch gegenüber, da das Verhältnis dieser Regelungen zu dem grundsätzlich in IAS 1.31 kodifizierten Prinzip der Wesentlichkeit nicht klar ist.

Der vom IASB vorgeschlagene Ausweis von Wertberichtigungsaufwendungen in Folgeperioden als „Verluste“ findet die Zustimmung des DSR.

Auf Ablehnung stößt der Vorschlag des IASB zum Pflichtausweis (ED.13) in fünf Ausweiszeilen der Gesamtergebnisrechnung. Der DSR sieht es als ausreichend an, wenn auf die allgemeinen Vorschriften des IAS 1.85 verwiesen wird.

Der Standardisierungsrat vertritt im Gegensatz zum IASB mehrheitlich die Auffassung, dass die endgültige Verlautbarung des Boards den Status eines IFRS erhalten sollte. Allerdings sollte es den nationalen Regulierungs- bzw. Aufsichtsbehörden vorbehalten bleiben, einen vollwertigen IFRS-Abschluss einschließlich eines IFRS-Management Commentary (MC) zu fordern bzw. alternativ nur einen IFRS-Abschluss ohne MC. Ob ein Abschluss in compliance mit den IFRS ist, hängt somit nicht von der Erstellung eines MC ab.

Zur zweiten Frage des ED vertritt der DSR die Ansicht, dass für die einzelnen Angaben ein stärkerer Bezug zum Abschluss vorgesehen werden sollte. So sollte in den entsprechenden Vorgaben zunächst nochmals hervorgehoben werden, dass diese Angaben den Abschluss erläutern und ergänzen. Konkret sollte zudem ausgeführt werden, welche Informationen des Abschlusses durch diese Angaben näher erläutert werden. Darüber hinaus sind aus Sicht des DSR zu den Berichtselementen einige Präzisierungen und eine weitergehende Abstimmung mit Berichtserfordernissen nach anderen IFRS notwendig (z.B. IFRS 2 und 7 sowie IAS 19).

Der vorgeschlagenen Vorgehensweise des IASB, keine detaillierten Anwendungsleitlinien für ein Management Commentary zur Verfügung zu stellen, schließt sich der DSR nicht an. Insbesondere die Vorstellung des IASB, die Entwicklung von Anwendungsleitlinien und Beispielen anderen Organisationen zu überlassen, steht der DSR kritisch gegenüber. Beispiele sollte der Standard nach Auffassung des DSR allerdings nicht enthalten, da damit die Gefahr von zu generischen, wenig aussagekräftigen Erläuterungen verbunden ist.

Zum Draft Comment Letter von EFRAG beschließt der DSR nur insoweit Stellung zu nehmen, als von den Positionen der EFRAG deutlich abgewichen wird. Der DSR spricht sich bspw. – anders als EFRAG – gegen die Erstellung eines „guidance documents“ und für die Erarbeitung eines Standards aus. Ebenfalls in Abweichung von der vorgeschlagenen EFRAG-Position sollte der IASB nach Auffassung des DSR das MC Dokument um weiterführende Anwendungshinweise ergänzen und dies nicht anderen Organisationen überlassen.

Der DSR bekräftigt zunächst den in seiner 135. Sitzung vorläufig gefassten Beschluss zur Überarbeitung und möglichen Zusammenfassung der folgenden DRS:

• DRS 4 Unternehmenserwerbe im Konzernabschluss,
• DRS 8 Bilanzierung von Anteilen an assoziierten Unternehmen im Konzernabschluss,
• DRS 9 Bilanzierung von Anteilen an Gemeinschaftsunternehmen im Konzernabschluss.

Weiterhin legt der Standardisierungsrat vorläufig fest, auch sog. Common Control– Transaktionen im neuen Standard zu adressieren, eine Arbeitsgruppe einzurichten und – sofern möglich – bereits im vierten Quartal 2010 konkrete Ergebnisse zu besonders drängenden Fragen der Praxis vorzulegen. In die Arbeitsgruppe sollen Vertreter von Seiten der Hochschule, der Wirtschaftsprüfer, der Ersteller, der Private-Equity Unternehmen und der Finanzanalysten berufen werden.

Das DRS 17 Berichterstattung über die Vergütung der Organmitglieder zugrundeliegende Konzept ist das der „definitiven Vermögensmehrung“.

Der DSR diskutiert, inwieweit vor dem Hintergrund der mit dem VorstAG beschlossenen Änderungen des § 314 Abs. 1 Nr. 6a Satz 6 und 7 HGB und der aktuellen Entwicklungen im Bereich der Vergütung von Organmitgliedern an dem Konzept der definitiven Vermögensmehrung festgehalten werden kann und soll.

Um bei der notwendigen Anpassung des DRS 17 in einer angemessenen Form auch die aktuellen Entwicklungen im Bereich der Vergütung von Organmitgliedern zu berücksichtigen, beschließt der DSR, zunächst die in entsprechenden Rundschreiben der BaFin veröffentlichten Informationen zu neuen Anforderungen an die Vergütungssysteme von bestimmten Instituten im Sinne des KWG und im Versicherungsbereich analysieren zu lassen und bei Personalberatungsunternehmen, die auf dieses Thema spezialisiert sind, entsprechende Informationen einzuholen.

Nach Auswertung und Analyse dieser Informationen wird der Rat das weitere Vorgehen festlegen

Der DSR diskutiert den Entwurf einer Stellungnahme zum EU-Konsultationspapier zum IFRS for SMEs. Folgende Entscheidungen werden getroffen:

• Frage 1, Abbildung 1: Der DSR ist der Auffassung, dass kleinen kapitalmarktorientierten Unternehmen, die Anwendung des IFRS for SMEs auch im Konzernabschluss als Unternehmenswahlrecht erlaubt sein soll. Die Abbildung 1 (Anlage zum DSR-Stellungnahmeentwurf) ist entsprechend zu ändern.
• Frage 1: Es wird festgehalten, dass in der Stellungnahme stärker herausgestellt werden soll, auf welche Unternehmen sich die Ausführungen beziehen, d.h. für welche Unternehmen der DSR ein Unternehmenswahlrecht hinsichtlich der Anwendung des IFRS for SMEs befürwortet. Der DSR spricht sich in diesem Zusammenhang für eine Negativabgrenzung in dem Sinne aus, dass die Anwendung des IFRS for SMEs nur für die Konzernabschlüsse großer und mittelgroßer kapitalmarktorientierter Unternehmen nicht erlaubt sein soll.
• Frage 2, Abbildung 2: Abbildung 2 ist um Erläuterungen hinsichtlich der Grundlage der Daten zu ergänzen. In diesem Zusammenhang soll herausgestellt wer-den, dass nur 16 Unternehmen insgesamt an den Probeabschlüssen teilgenommen haben und nur 7 Unternehmen konkrete Vorstellungen über die möglichen Kosten der Anwendung entwickelt haben. Es soll zudem stärker heraus-gestellt werden, dass die Angaben zwar als nützlicher Beitrag zur IFRS-for-SMEs-Debatte in der EU verstanden werden, jedoch in keinem Fall als repräsentativ anzusehen sind.
• Frage 3: Es wird festgehalten, dass die Aussagen auf Basis der konkreten Ergebnisse der Bankenstudie weiter zu differenzieren sind. In diesem Zusammenhang wird die Aussage „Secondly, the German banks do not have broad experience in evaluating IFRS financial statements.” angeführt. Dies wird für bestimmte Institute als nicht zutreffend angesehen.
• Frage 4: Der DSR spricht sich dafür aus, keine Antwort anzukreuzen. Anstelle dessen ist die Frage verbal zu beantworten. Zu diesem Zweck sollen die Ergebnisse der Bankenstudie herangezogen werden. Es ist weiterhin darauf einzugehen, dass die Beantwortung der Frage, ob durch den IFRS for SMEs die internationale Vergleichbarkeit von Abschlüssen erhöht wird, abhängig von der Bezugsgröße (Vergleichbarkeit innerhalb der EU, innerhalb eines Landes etc.) unterschiedlich beurteilt werden kann.
• Frage 9: Nach Auffassung des DSR sollen die Bilanzrichtlinien bei den Inhalten, bei denen es sachgerecht ist, unabhängig von dem vom DSR präferierten Unternehmenswahlrecht hinsichtlich des IFRS for SMEs angepasst werden.
• Frage 10: In Bezug auf die konkrete Fragestellung („do you see a need for „rules-based“ Accounting Directives in the future“) präferiert der DSR in seiner Stellungnahme ein „Nein“ anzukreuzen. In den verbalen Ausführungen soll verdeutlichet werden, was der DSR unter „rules-based“ versteht und dass regelbasierte Bilanzrichtlinien vom DSR abgelehnt werden. Der DSR erachtet die Existenz der Bilanzrichtlinien und folglich die Überarbeitung der bestehenden Richtlinien für notwendig. Die Überarbeitung sollte die spezifischen Merkmale der Anwender der Richtliniennormen berücksichtigen und in dieser Hinsicht unabhängig von den konkreten Vorgaben des IFRS for SMEs erfolgen. (Zum Umfang der Berücksichtigung des IFRS for SMEs siehe Frage 9.)
• Frage 11: Der Stellungnahmeentwurf ist um die Beispiele „Umsatzerlösrealisierung“ und „Währungsumrechnung“ zu erweitern, um zu verdeutlichen, dass gegenwärtig auch grundlegende Bilanzierungsthemen in den Bilanzrichtlinien nicht behandelt werden und diese aus Sicht des DSR zu behandeln sind. Zudem ist statt „correction of mistakes“ der Terminus „correction of errors“ zu verwenden.

Die Stellungnahme soll im Umlaufverfahren finalisiert werden.

Der Der DSR diskutiert die zum E-DRS 24 eingegangenen Stellungnahmen. Es werden die folgenden Entscheidungen getroffen:

Zu Frage 1 des E-DRS 24 (Auslegung der Begriffe „voraussichtlich“ und „erwartet“):

Der DSR diskutiert die in einigen Stellungnahmen vertretene Auffassung, dass auf eine „hinreichende Wahrscheinlichkeit“ anstelle des Vorschlags im E-DRS 24 („mehr Gründe dafür als dagegen“) abzustellen sei. Der DSR kommt zu dem Ergebnis, dass auch der Terminus „hinreichende Wahrscheinlichkeit“ einer Konkretisierung bedürfe. Eine solche Konkretisierung wird im E-DRS 24 mit der Formulierung „mehr Gründe dafür als dagegen“ vorgenommen.

Im Hinblick auf die Anmerkungen in den Stellungnahmen beschließt der DSR allerdings, die Standardbegründung um eine Erläuterung zu ergänzen, dass diese Konkretisierung nicht quantitativ gemeint sei. Darüber hinaus ist in der entsprechenden Anforderung (Tz. 8), das Wort „Gründe“ wegzulassen, um stärker herauszustellen, dass eine qualitative Beurteilung erforderlich ist.

Weiterhin soll in die Standardbegründung ein Hinweis aufgenommen werden, dass bereits eine nahezu identische Konkretisierung im deutschen Rechtsraum verlangt wird (Einkommensteuerrichtlinien).

Frage 2 (Steuerliche Planungsrechnung):

Der DSR hält fest, dass die Anforderung zur Erstellung einer steuerlichen Planungsrechnung grundsätzlich beibehalten werden soll, da diese Anforderung durch Gesetz und Regierungsbegründung gedeckt sei. Es soll jedoch klargestellt werden, dass in einer solchen steuerlichen Planung steuerliche Strategien des Unternehmens berücksichtigt werden können.

Der DSR entscheidet weiterhin, den Begriff „operativ“ aus der Tz. 17 zu streichen und das Wort „Planungsrechnung“ in „Planung“ zu ändern. Mit den Änderungen soll zum einen verdeutlicht werden, dass die geforderte steuerliche Planung aus der Unternehmensplanung, die ohnehin existiert, abgeleitet werden soll und zu dieser widerspruchsfrei sein muss.

Der Fokus der Anforderung liegt vor allem darauf, dass ein steuerlicher Plan existieren muss, wovon aus Sicht des DSR bei einem betriebswirtschaftlich organisierten Unternehmen auszugehen ist.

Die vorstehenden grundsätzlichen Überlegungen des DSR zur steuerlichen Planung sowie zu den Anforderungen an deren Detaillierungsgrad sollen zusätzlich in der Standardbegründung verdeutlicht werden.

Weiterhin setzt sich der DSR mit der in einigen Stellungnahmen vertretenen Auffassung auseinander, der E-DRS 24 fordere eine mindestens fünfjährige steuerliche Planungsrechnung. Aus Sicht des DSR ist diese Anforderung aus den Formulierungen der entsprechenden Textziffern nicht abzuleiten.

Frage 3 (Ausweitung auf assoziierte Unternehmen):

Der DSR entscheidet die Anforderung unverändert zu belassen.

Frage 4 (Ausnahme von phasenverschobenen Ergebnisübernahmen vom Ansatzverbot):

Der DSR diskutiert, die Anforderung des E-DRS 24 zu ändern und die verpflichtende Anforderung, phasenverschobene Ergebnisübernahmen bei der Ermittlung steuerlicher Latenzen zu berücksichtigen, in eine Empfehlung umzuwandeln.

Ein Mitglied der Expertengruppe präsentiert deren Auffassung; er zeigt in diesem Zusammenhang die Gesetzesentwicklung auf und verdeutlicht, dass outside basis differences nur aus Vereinfachungsgründen vom Gesetzgeber ausgenommen wurden.

Der DSR trifft vorerst keine Entscheidung zur entsprechenden Regelung im E-DRS 24 und beauftragt die Expertengruppe, die Frage zu untersuchen, inwieweit der Sachverhalt latente Steuern oder laufende Steuern betrifft.

Frage 7 (Aufrechnung von Verlustvorträgen bei Passivüberhang):

Der DSR entscheidet, die Anforderung des E-DRS 24 dahingehend zu ändern, dass Verlustvorträge über fünf Jahre hinaus berücksichtigt werden, wenn es einen Passivüberhang latenter Steuern gibt und die Anforderungen an die Aufrechnung des § 226 AO erfüllt sind.

In der Standardbegründung sind die Überlegungen des DSR darzulegen, die zu dieser Auffassung geführt haben. In diesem Zusammenhang ist darauf einzugehen, dass der DSR seine Auffassung als eine mögliche Form der Auslegung des Gesetzes in Verbindung mit der Stellungnahme des Rechtsausschusses des Bundestags ansieht.

In der Standardbegründung sind weiterhin die Anforderungen des DSR (D.h., die Verlustvorträge müssen pro Steuersubjekt einzeln aufrechenbar sein. Es existiert insoweit eine Beschränkung, die eine Gesamtbetrachtung aller in den Konzernabschluss einbezogenen „Steuersubjekte“ in unterschiedlichen Rechtsräumen ausschließt.) darzulegen, so dass sichergestellt wird, dass keine weitergehende Auslegung / Anwendung in der Praxis erfolgt.

Der DSR hält es für sinnvoll, die Regelungen zur Aufrechnung im Zusammenhang mit den Regelungen zu den Verlustvorträgen zu platzieren.

Der DSR entscheidet, die Struktur des endgültigen DRS zu ändern.

Der DSR beginnt die Diskussion des Standardentwurfs ED/2010/1 „Measurement of Liabilities in IAS 37“.

Dem in Paragraf 36A des ED dargelegten Bewertungsgrundsatz stimmt der DSR grundsätzlich zu. Hinsichtlich der diesen Grundsatz konkretisierenden Regelungen der Paragrafen 36B und 36C bestehen innerhalb des DSR unterschiedliche Auffassungen, wie die Anforderungen zu verstehen sind.

Insbesondere ist aus Sicht des DSR unklar, welche konkreten Nachweisanforderungen durch Paragraf 36C, Satz 2 („If there is no evidence that an entity could cancel or transfer an obligation for a lower amount, …“) dem Bilanzierenden auferlegt werden. Es wird festgestellt, dass in Verbindung mit den Ausführungen in der Basis for Conclusions anzunehmen ist, dass laut IASB-Vorschlag Verbindlichkeiten normalerweise mit dem Erfüllungsbetrag (fulfilment value) bewertet werden sollen. Lediglich wenn die Möglichkeit und die Absicht bestehen, die Verpflichtung auf einen Dritten zu übertragen oder die Verpflichtung zu annullieren und weiterhin der aufzuwendende Betrag für eine dieser Alternativen niedriger ist als der Erfüllungsbetrag, soll dieser niedrigere Betrag herangezogen werden.

Der DSR stellt fest, dass dies nicht eindeutig aus den Vorschlägen des ED/2010/1 hervorgeht. Aus Sicht des DSR bedürfen die Regelungsvorschläge des IASB daher der Klarstellung bzw. Konkretisierung.

Darüber hinaus teilen einige DSR-Mitglieder die im Standardentwurf enthaltene alternative Ansicht von sechs IASB-Mitgliedern zu Paragraf B8, in dem die Ermittlung des Erfüllungsbetrags beschrieben wird.

Die Diskussion des ED/2010/1 wird der DSR in der kommenden Sitzung fortsetzen.

Der DSR diskutiert die Einleitung sowie die Kapitel 1 bis 4 des Entwurfs eines Diskussionspapiers zur Bilanzierung von Ertragsteuern, welche von dem internationalen Projektteam präsentiert werden. Die Mitglieder des DSR machen die folgenden Anmerkungen:

• Einleitung (Introduction):

Die Mitglieder des Standardisierungsrates betonen, dass mehrere Probleme mit der Bilanzierung von Ertragsteuern verbunden sind, die in der Einleitung erwähnt werden sollten, wie z.B. Bilanzierung der latenten Steuern in der Quartalsberichterstattung oder die Problematik der Bilanzierung von unsicheren Steuerpositionen. Wichtig ist zudem, den Anwendungsbereich (scope) des Diskussionspapiers in der Einleitung festzulegen.

Die Fokussierung auf die Bedürfnisse von Abschlussadressaten ist einerseits nachvollziehbar, andererseits soll die Kompromissbereitschaft nicht so weit gehen, dass gegen die Regelungen des Frameworks verstoßen wird.

Hinsichtlich der Aussage, für Abschlussadressaten sei die Bilanzierung latenter Steuer oft eine „black box“, stellt ein DSR-Mitglied fest, dass sich Abschlussnutzer gemäß seinen Erfahrungen teilweise zu wenig mit der Bilanzierung latenter Steuern auseinandergesetzt haben. Insofern sollte ggf. auch diese Aussage in der Einleitung des Diskussionspapiers überdacht werden.

• Kapitel 1 (Chapter 1 – Basic issues in accounting for corporate income tax):

Der DSR vertritt die Meinung, dass die Adressierung der Problematik von steuerlichen Verlustvorträgen wichtig sei, da diese in verschiedenen Ländern unterschiedlich behandelt werden.

• Kapitel 2 (Chapter 2 – Comprehensive tax allocation: the conceptual basis):

Der Standardisierungsrat erkundigt sich nach der alternativ zu den in IAS 12 bzw. in US GAAP verankerten Ansätzen zur Bilanzierung von Ertragsteuern, die zurzeit im europäischen Raum angewandt werden. Weiterhin regt der DSR an, die Verwendung des Begriffs „economic obligation“ zu überdenken.

• Kapitel 3 (Chapter 3 – No tax allocation: the flow-through approach):

Der flow-through approach wird vom Standardisierungsrat kritisch diskutiert, insbesondere die Quartalsberichterstattung und das Auseinanderfallen von der Berichtsperiode (reporting period) und des Besteuerungszeitraums (tax period) führen zu besonderen Problemen unter Verwendung dieses Ansatzes. Fraglich ist weiterhin, ob dieser Ansatz die Voraussetzungen des Frameworks und die Informationserwartung der Abschlussadressaten erfüllt.

• Kapitel 4 (Chapter 4 – Partial tax allocation):

Der DSR diskutiert den Ansatz von partial tax allocation und hinterfragt die Möglichkeit der Anwendung dieses Ansatzes bei Unternehmen zu Beginn der Geschäftstätigkeit.

In seiner 139. Sitzung im Januar 2010 hat sich der DSR für eine erneute Unternehmensbefragung zu den IFRS for SMEs ausgesprochen, die von Herrn Prof. Dr. Haller (Universität Regensburg) und Frau Prof. Dr. Eierle, Universität Bamberg, durchgeführt werden wird. Der DSR legt in diesem Zusammenhang fest, dass die Befragung zur Wahrung der Vergleichbarkeit auf Grundlage der gleichen Grundgesamtheit durchzuführen ist, wie die erste Befragung. Darüber hinaus sollen kleine kapitalmarktorientierte Unternehmen separat zu deren Einstellung zur möglichen Anwendung des IFRS form SMEs befragt werden.